2023두34637   양도소득세부과처분취소   (바)   파기환송(일부)

[원고들이 양도한 이 사건 각 농지와 임야가 도시개발구역 지정으로 인하여 소득세법상 양도소득세 중과세율이 적용되는 비사업용 토지에 해당하지 않게 된 것으로 보아야 하는지가 문제된 사안]

◇도시지역에 있는 농지가 도시개발구역에 편입되어 건축허가 등의 통제가 있게 된다는 사유로 인하여 대지와 마찬가지로 토지의 용도에 따른 통상적인 제한의 범위를 넘어 특별히 사용이 제한된 경우로서 비사업용 토지 제외사유인 구 소득세법 제104조의3 제2항, 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제1호에서 정한 ‘법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지’에 해당한다고 보아야 하는지 여부(소극)◇

  구 소득세법(2016. 12. 20. 법률 제14389호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제104조의3 제1항은 농지, 임야, 목장용지, 기타 토지 등 각 용도별로 구분하여 비사업용 토지의 범위를 규정하고, 그 위임에 따른 구 소득세법 시행령(2021. 1. 5. 대통령령 제31380호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제168조의6은 보유기간별 사용실태에 따른 비사업용 토지의 기간기준을 규정하고 있다. 같은 법 제104조 제1항 제8호는 비사업용 토지에 대한 양도소득세의 세율에 관하여 과세표준에 따라 기본세율에 10%를 더한 세율을 적용하도록 규정하고 있는데, 이러한 비사업용 토지에 대한 양도소득세 중과제도는 개인이 실수요에 따라 생산적인 용도로 사용하지 않고 재산증식의 수단으로 보유하다가 양도하는 토지를 비사업용 토지로 분류하여 양도소득세를 중과함으로써 토지에 대한 투기수요를 억제하는 데 그 입법 목적이 있다. 도시지역 안의 농지의 경우에도 구 소득세법 제104조의3 제1항 제1호 (나)목 본문에서 원칙적으로 비사업용 토지에 해당하는 것으로 규정하고 있는바, 도시지역 안의 농지는 농지법상 규제 완화와 도시지역의 특성 등으로 인하여 투기적 거래의 대상이 되거나 지가상승이 초래될 가능성이 높은데, 이러한 지가상승은 개인의 노력과는 관계없는 불로소득이므로 이에 대하여 고율의 양도소득세를 부과하는 것은 토지에 대한 투기 수요를 억제하고, 지가상승분 중 일부를 환수하여 과세형평과 부동산 시장의 안정을 도모하며, 나아가 국토의 균형 있는 이용⋅개발과 보전을 실현하기 위한 데 그 입법 목적이 있다(대법원 2012. 10. 25. 선고 2010두17281 판결, 헌법재판소 2015. 7. 30. 선고 2013헌바207 결정 등 참조).
  그런데 공익 또는 불가피한 사유로 인한 법령상의 제한이나 개인이 책임질 수 없는 부득이한 사유로 토지를 실수요에 따라 생산적인 용도로 사용할 수 없는 경우에도 그 토지를 비사업용 토지로 보아 양도소득세를 중과하는 것은 불합리하므로, 구 소득세법 제104조의3 제2항, 같은 법 시행령 제168조의14 제1항, 같은 법 시행규칙 제83조의5 제1항 등은 그러한 사유가 존재하는 기간 동안은 그 토지를 비사업용으로 사용한 것으로 보지 아니하도록 규정하고 있다(대법원 2013. 2. 14. 선고 2011두28950 판결 등 참조). 이러한 관련 규정의 입법취지와 문언 내용 및 체계 등을 종합하여 보면, 구 소득세법 제104조의3 제1항, 같은 법 시행령 제168조의6 등 법문에서 정한 요건과 기준을 충족하는 토지는 원칙적으로 양도소득세 중과세 대상인 비사업용 토지에 해당하고, 법령상의 제한 등 비사업용 토지의 제외사유에 관하여는 이를 주장하는 납세의무자에게 증명책임이 있다고 할 것인데, 그와 같은 제외사유에 해당하는지는 비사업용 토지에 대한 양도소득세 중과제도의 입법취지에 비추어 사안별로 신중하고 엄격하게 판단하여야 한다. 그리고 구 소득세법 제104조의3 제2항 및 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제1호에서 정한 ‘법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지’ 또는 같은 법 시행규칙 제83조의5 제1항 제12호에서 정한 ‘도시계획의 변경 등 정당한 사유로 인하여 사업에 사용하지 아니하는 토지’란 토지의 용도에 따른 통상적인 제한의 범위를 넘어 특별히 사용이 제한된 토지를 의미한다고 할 것인바, 이에 해당하는지는 토지의 본래 용도에 따른 사용의 제한 여부를 원칙적인 기준으로 하되, 토지의 취득 목적과 실제 이용현황 및 본래 용도의 변경가능성 등도 아울러 고려하여 개별적으로 판단하여야 한다(대법원 2013. 10. 24. 선고 2010두18543 판결, 대법원 2013. 10. 31. 선고 2011두14425 판결 등 참조).
☞  피고들은 원고들이 양도한 이 사건 각 농지와 임야가 도시개발구역에 편입되어 건축행위 등이 통제된다는 등의 사유만으로 비사업용 토지에서 제외되는 사유인 특별한 사용제한에 해당하지 않는다고 보아 장기보유 특별공제를 배제하고 중과세율을 적용하여 원고들에게 양도소득세(원고들의 사망한 부친이 양도한 같은 구역 내 토지 부분에 대한 양도소득세 납세의무 승계 부분 포함)를 경정·고지하였음

☞  원심은, ➀ 이 사건 각 임야는 구 소득세법 제104조의3 제1항 제2호 본문에서 정한 비사업용 토지에 해당하고 달리 도시개발구역 지정이나 조합의 경작금지 공고 등의 사정만으로 비사업용 토지로 보지 않아야 할 법령상·사실상의 부득이한 사유가 있다고 인정하기 어렵다는 이유로, 이 사건 각 처분 중 임야 부분은 적법하다고 판단하여 제1심판결을 유지함. ➁ 반면에, 이 사건 각 농지의 경우 도시개발구역에 편입되어 건축허가 등의 통제가 있게 되면, 비록 공부상 등재현황이 ‘전’이라고 하더라도 대지와 마찬가지로 원칙적으로 본래 용도에 따른 사용이 제한되는 것이라고 전제한 다음, 소유자가 책임질 수 없는 부득이한 사유로 토지의 용도에 따른 통상적인 제한의 범위를 넘어 특별히 사용이 제한된 경우로서, 구 소득세법 제104조의3 제2항 및 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제1호에 따라 비사업용 토지에 해당하지 않고 같은 법 시행령 제168조의6 제1호가 정한 기간기준에서 제외되어 양도소득세 가중세율을 적용할 수 없다고 보아, 이 사건 각 처분 중 이 사건 각 농지 부분은 위법하다고 판단함

☞  대법원은, ➀ 이 사건 각 임야 부분에 대한 원심 판단은 수긍하면서 이 부분 원고들의 상고를 기각하였고, ➁ 이 사건 각 농지 부분에 대해서는 도시개발구역으로 지정되어 건축행위 등이 제한된다는 사정만으로 그 본래 용도인 경작용 농지로서의 사용까지 금지 또는 제한되는 것이라고 보기 어려운 점, 실제 다른 용도로 사용하기 위하여 형질을 변경하거나 지상에 건축물을 신축하려는 어떠한 시도나 노력을 하였다고 볼 만한 뚜렷한 사정이 없는 점, 조합의 임의적인 경작금지 공고나 안내판 설치 등의 사정만으로 원고들이 정당한 사유로 이 사건 각 농지를 사업에 사용하지 못한 것이라고 인정하기에 부족한 점 등 농지의 본래 용도에 따른 사용 제한 여부와 정도, 원고들의 이 사건 각 농지의 취득⋅보유 목적, 실제 이용현황 및 본래 용도의 변경가능성 등 여러 사정을 종합하여, 이 사건 각 농지는 사실상의 현황은 물론 공부상의 등재현황 모두 지목이 ‘전’으로서 도시지역 안의 농지인 비사업용 토지에 해당하고, 비사업용 토지 제외사유로서 구 소득세법 제104조의3 제2항, 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제1호에서 규정한 ‘법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지’에 해당한다고 보기 어렵다고 판단하여, 피고들의 상고를 인용하며 이 사건 각 농지 부분에 관한 원심판결을 파기·환송함